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Por: Luis Mario Pastori<\/p>\n
@luispastori<\/p>\n
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El 1\/11\/2014, el especialista en tributaci\u00f3n Jos\u00e9 Alaniz escribi\u00f3 en \u201cPr\u00e1ctica y Actualidad Tributaria\u201d de Errepar una nota con sentido cr\u00edtico que titul\u00f3: \u201cMisiones. Una provincia con fronteras\u2026 y algo m\u00e1s\u201d, refiri\u00e9ndose al r\u00e9gimen de pago a cuenta de los anticipos del Impuesto sobre los Ingresos Brutos (en adelante ISIB) establecido por la RG 56\/2007 del 27\/12\/2007de la entonces Direcci\u00f3n General de Rentas \u2013hoy ATM-, en los primeros d\u00edas del primer mandato del gobernador M. Closs. Esta medida abarca a \u201clos productos o mercader\u00edas que ingresen a la Provincia de Misiones, por cualquier medio, para su compraventa, o remisiones entre f\u00e1bricas o sucursales, o entregas en dep\u00f3sito o en consignaci\u00f3n, as\u00ed como con relaci\u00f3n a la prestaci\u00f3n del servicio de transporte de cargas con origen en esta provincia\u201d.<\/p>\n
M\u00e1s recientemente, en \u201cDoctrina Tributaria\u201d de abril de 2025 de la misma editorial, los autores Vitale, Raijman y Est\u00e9vez vuelven sobre este r\u00e9gimen que aplica la provincia de Formosa en sus puestos de control, destacando los rasgos que lo tornan evidentemente inconstitucional, recordando que, adem\u00e1s de Misiones y Formosa, tambi\u00e9n aplican reg\u00edmenes similares Salta y Jujuy. Este mismo an\u00e1lisis lo utilizamos para determinar los vicios constitucionales que afectan a este mecanismo.<\/p>\n
La Provincia de Misiones ha desarrollado un sistema de recaudaci\u00f3n basado en el ISIB que representa la principal fuente de financiamiento en materia de tributos propios, llegando a representar en 2024 el 94,26% de los ingresos tributarios recaudados por la ATM (datos a set\/2024).<\/p>\n
La recaudaci\u00f3n, influida por las altas al\u00edcuotas del impuesto, se ve potenciada fuertemente por el cobro de los anticipos en los puestos de control, conocidos popularmente como \u201caduana paralela\u201d o \u201caduana interna\u201d. A pesar de los objetivos recaudatorios y de control, este sistema ha generado controversias por sus posibles conflictos con principios constitucionales. Diversos fallos judiciales y an\u00e1lisis doctrinarios han cuestionado la validez de estas medidas, se\u00f1alando excesos normativos y afectaciones a los derechos de los contribuyentes (1).<\/p>\n
El responsable no necesariamente debe ser contribuyente del ISIB en la Provincia de Misiones para resultar obligado al pago del anticipo. Se presentan entonces las siguientes situaciones:<\/p>\n
iii) Sujetos No Inscriptos: el 3,40 %.<\/p>\n
Al analizar los principios constitucionales que se ven afectados, se\u00f1alo junto a los autores precitados, los siguientes:<\/p>\n
a. Principio de Legalidad:<\/strong> Este a\u00f1ejo principio se\u00f1ala en forma terminante que no hay tributo sin ley, reforzado por la Constituci\u00f3n Provincial en su art. 101 inc. 2). Sin embargo, del an\u00e1lisis de las resoluciones de la ATM se establece como hecho imponible el ingreso de mercader\u00edas a la Provincia independientemente de que se configure el hecho imponible definido en el art\u00edculo 143 del C\u00f3digo Fiscal de la Provincia (Ley XXII N\u00b0 35). La base imponible se calcula sobre el mayor valor entre la factura o el precio de referencia administrativo, contraviniendo los art\u00edculos 150 y siguientes del citado C\u00f3digo, que estipulan que debe basarse en los ingresos brutos reales devengados. En conclusi\u00f3n, hablamos de una norma dictada por la ATP \u00f3rgano de car\u00e1cter administrativo que gravar\u00eda un hecho distinto al que establece la ley; por lo tanto, no podemos hablar de un pago a cuenta del ISIB sino de un impuesto distinto de este.<\/p>\n b. Principio de Capacidad Contributiva:<\/strong> La definici\u00f3n seg\u00fan el cual la riqueza que se busca captar, no es la del vendedor, quien concibe al tributo como un costo m\u00e1s para la realizaci\u00f3n de su actividad, sino la que exterioriza quien adquiere el bien o servicio de que se trate al adquirirlo. Entonces, si bien el ingreso de mercader\u00edas por parte de los contribuyentes podr\u00eda suponer para el Fisco provincial un indicador de riqueza, esta compra por s\u00ed sola no configura el hecho imponible ni tampoco demuestra la capacidad contributiva que se pretende gravar con el ISIB.<\/p>\n c. Libre circulaci\u00f3n territorial:<\/strong> Los art\u00edculos 9\/10\/11\/12 y 75, inc 13) de la CN garantizan la libre circulaci\u00f3n de mercader\u00edas dentro del pa\u00eds y proh\u00edben la existencia de aduanas internas. En varios casos, como Akapol SA y Yamaha Motor Argentina SA los contribuyentes han planteado la violaci\u00f3n de principios constitucionales como la libre circulaci\u00f3n y que act\u00faan como barreras comerciales. En estas instancias, la Procuraci\u00f3n General de la Naci\u00f3n ha emitido dict\u00e1menes dispares. Algunos casos se desestimaron por no presentar un manifiesto contenido federal, mientras que, en otros, como Loma Negra SA se consider\u00f3 que la cuesti\u00f3n ten\u00eda relevancia federal al interferir con el comercio interjurisdiccional. La CSJN intervino en Loma Negra, dictando una medida cautelar que ordena a Misiones abstenerse de obstaculizar la circulaci\u00f3n de mercader\u00edas por falta de pago de los anticipos del ISIB, generando as\u00ed un precedente importante. Otros casos recientes plantean cuestionamientos similares. La Procuraci\u00f3n General consider\u00f3 que estos casos son sustancialmente an\u00e1logos a Loma Negra, reconociendo la competencia de la CSJN para actuar.<\/p>\n En s\u00edntesis:<\/strong> Coincidiendo con los autores precitados, al realizar el an\u00e1lisis de los principios tributarios podemos observar que el r\u00e9gimen de recaudaci\u00f3n del ISIB vulnera el Principio de Legalidad; grava el ingreso de mercader\u00eda a la Provincia con independencia de haberse configurado el hecho imponible previsto en la C\u00f3digo Fiscal; previendo adem\u00e1s un r\u00e9gimen sancionatorio propio. Afecta la libre circulaci\u00f3n de mercader\u00edas interjurisdiccional constituyendo en lo que podr\u00eda definirse como una \u201caduana interior\u201d en contra de lo establecido por la CN y genera una carga administrativa para los contribuyentes de extra\u00f1a jurisdicci\u00f3n ya que la ATP establece la \u201cobligaci\u00f3n\u201d de que liquide y pague el impuesto para poder ingresarlo a la Provincia, am\u00e9n del tr\u00e1mite que supone las solicitudes de exclusi\u00f3n y\/o devoluci\u00f3n de estos pagos a cuenta. La mera compra de bienes por parte de los contribuyentes locales no hace suponer la capacidad contributiva que el ISIB intenta captar afectando el Principio de Capacidad Contributiva. Finalmente, si bien la Corte no se ha expedido a la fecha sobre la cuesti\u00f3n de fondo, podemos advertir que la acci\u00f3n podr\u00eda plantearse en instancia originaria ante la Corte en lugar de interponer la demanda ante los estrados de la justicia federal de Misiones o en la justicia local, ya que la misma recientemente se declar\u00f3 competente y concedi\u00f3 la medida cautelar de no innovar solicitada (Caso \u201cLoma Negra\u201d) y podr\u00eda expedirse en esa l\u00ednea, toda vez que el planteamiento del contribuyente revista un manifiesto contenido federal, y se cuestionen normas provinciales violatorias de los art\u00edculos 9, 10, 11, 75, incisos 1), 10) y 13), y art\u00edculo 26 de la CN (Dictamen de la Procuradora General de la Naci\u00f3n en las causas CSJ 421\/2023 y CSJ 1396\/2023).<\/p>\n En conclusi\u00f3n, estas observaciones al r\u00e9gimen no solo aportan fundamentos desde la perspectiva de su inconstitucionalidad, entendiendo que los principios consagrados en nuestra CN no representan un conjunto de normas de aplicaci\u00f3n discrecional que las Provincias puedan adoptar o ignorar seg\u00fan sus propios criterios fiscales.<\/p>\n (1) Casos:<\/p>\n CSJN – \u201cAkapol SA c\/Misiones, Provincia de – Direcci\u00f3n General de Rentas – s\/acci\u00f3n declarativa (art. 322, C\u00f3d. Procesal)\u201d – FPO 4067\/2016<\/p>\n CSJN – \u201cYamaha Motor Argentina SA c\/Direcci\u00f3n General de Rentas de la Provincia de Misiones y otro s\/acci\u00f3n meramente declarativa de derecho\u201d – FPO 6629\/2016\/<\/p>\n CS1 CSJN – \u201cLoma Negra Compa\u00f1\u00eda, Industrial, Argentina, Sociedad An\u00f3nima c\/Misiones, Provincia de s\/acci\u00f3n declarativa de certeza\u201d – sentencia del 27\/9\/2022 – Fallos: CSJ 2240\/2016 \u201cBiuot SA c\/Misiones, Provincia de s\/acci\u00f3n declarativa de inconstitucionalidad (CJS 421\/2023)\u201d y \u201cBonnin Hermano c\/Misiones, Provincia de s\/acci\u00f3n declarativa de inconstitucionalidad (CJS 1936\/2023).\u201d<\/p>\n (*) Contador P\u00fablico. Docente Universitario. Diputado Provincial y Nacional (M.C.)<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" Por: Luis Mario Pastori @luispastori El 1\/11\/2014, el especialista en tributaci\u00f3n Jos\u00e9 Alaniz escribi\u00f3 en \u201cPr\u00e1ctica y Actualidad Tributaria\u201d de Errepar una nota con sentido cr\u00edtico que titul\u00f3: \u201cMisiones. 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